ייעוץ מס - סעיף 97(ב1)- פטור לתושב חוץ ממס רווח הון במכירת נייר ערך עד 1.1.2009

אלי דורון, עו"ד  - ירון טיקוצקי, עו"ד (רו"ח) eli-doron@taxlawyers.co.il

אין חולק כי למדינות העולם בכלל, ולמדינת ישראל בפרט, עניין רב בעידוד ומשיכת תושבי חוץ לבצע השקעות בשוק ההון המקומי.
בישראל, הוכרה הגישה לפיה שיטת המס משמשת בין היתר, גם כמכשיר להשגת יעדים חברתיים ו/או כלכליים שונים. בע"א 6126/92 אטלנטיק נ' דג פרוסט, פ"ד נ(4) 478, נקבע כי יש להכיר בחוקי מס אשר יש בהם פן של העדפת פעילות משקית פלונית, ואין כל מניעה לכך שאמצעי פיסקלי ישמש להגשמת המדיניות הכלכלית הרצויה.
לרוב, ההעדפה נעשית ע"י הטבות מס שונות לפעילויות או לאנשים מוגדרים שמערכת המס חפצה ביקרן, כאשר אחת מהשיטות הנהוגות בישראל, הינה מתן פטור מלא ממס.

ככלל, תושבים זרים המפיקים הכנסות או רווחי הון ממקור בישראל חייבים במס מלא בישראל. עם זאת, קיימים בפקודת מס הכנסה מספר הסדרים המעניקים פטורים מסוימים לתושבים זרים המשקיעים בישראל.
במאמר זה, אעמוד על הפטור המצוי בסעיף 97(ב1) לפקודת מס הכנסה (נוסח חדש), התשכ"א- 1961 (להלן: "הפקודה").
סעיף 97(ב1) לפקודה הוסף בתיקון מס' 132 לפקודת מס הכנסה, בעקבות המלצות ועדת רבינוביץ' לרפורמה במס.
סעיף 97(ב1) קובע כי תושב חוץ פטור ממס רווח הון בגין מכירת מניה, שהוקצתה לו בשנת 2003 ואילך, בחברה אשר במועד ההקצאה הייתה חברה עתירת מחקר ופיתוח, תמורת השקעתו הכספית בה.
על מנת להבחין מי זכאי לפטור הנ"ל, יש לפרט את שלל מרכיביו של הסעיף.

ראשית, מיהו תושב חוץ?
בעבר, פקודת מס הכנסה הגדירה אדם כ-"תושב חוץ" ככל "מי שאינו תושב ישראל".
החל מיום 1.1.07 הורחבה ההגדרה של "תושב חוץ", וכיום תושב חוץ מוגדר בסעיף 1 לפקודה:
כמי שאינו תושב ישראל, וכן יחיד שהתקיימו בו כל אלה:
(א) הוא שהה מחוץ לישראל 183 ימים לפחות, בכל שנה, בשנת המס ובשנת המס שלאחריה;
(ב) מרכז חייו לא היה בישראל, כאמור בפסקה (א)(1) להגדרה ""תושב ישראל" או "תושב"", בשתי שנות המס שלאחר שנות המס האמורות בפסקת משנה (א).

שנית, מהי חברה עתירת מחקר ופיתוח?
בתקנות מס הכנסה (שינוי מבנה של חברות עתירות מחקר ופיתוח), תשנ"ד-1994, סעיף 1 קובע מספר תנאים בכדי שחברה תחשב "חברה עתירת מחקר ופיתוח", כאשר הדגש הוא כי החברה תושבת ישראל, ושעיקר פעילותיה ונכסיה שימשו לטרת מחקר ופיתוח.
בחוזר מס הכנסה 23/2002 צוין כי הפטור יינתן רק במקרים בהם בכל התקופה, ממועד הקצאת המניות ועד מועד מכירתן, החברה אכן הייתה חברה עתירת מחקר ופיתוח.

שלישית, דרישת ההשקעה הכספית של תושב החוץ בחברה:
בחוזר מס הכנסה 23/2002 הודגש כי על מנת שתושב החוץ ייהנה מהפטור בגין מס רווחי הון ממכירת מניותיו, יש חובה כי הקצאת המניות תהא תמורת השקעתו הכספית בחברה. דהיינו, על תושב החוץ להשקיע בחברה כסף מזומן בתמורה לקבלת המניות.
כמו כן, מן הראוי לציין כי לעניין פטור זה, אין נפקות לעובדה כי תושב החוץ הינו תושב מדינה איתה לישראל יש אמנת מס, וכן, אין הגבלה של שיעור ההחזקה בחברה על ידי תושב החוץ.
יודגש, כי לפטור של סעיף 97(ב1), ישנו סייג, המצוי בסעיף 68א, אשר קובע כי: תושב חוץ לא יהיה זכאי להטבת מס, הנחה או פטור, בשל היותו תושב חוץ, אם תושבי ישראל הם בעלי שליטה בו או הנהנים או הזכאים ל-25% או יותר מההכנסות או מהרווחים של תושב החוץ, במישרין או בעקיפין.
בסוף דבריי, יוער כי במסגרת תיקון 169 בוטל הפטור ממס על רווח הון ממכירת נייר ערך של חברה ישראלית עתירת מחקר ופיתוח שיום רכישתו מיום 1.1.2009 ואילך.
אך יושם לב, כי תושב החוץ ימשיך להיות פטור ממס רווחי הון בגין מכירת מניות של חברה עתירת מחקר ופיתוח אשר נרכשו עובר ליום 1.1.2009.

רמת גן: רח' בן גוריון 2, (מגדל ב.ס.ר 1)
טל': 03-6127446, פקס: 03-6127449
חיפה: שדרות המגינים 58
טל': 04-8526693 פקס: 04-8555976
רומניה: רח' פרנקלין 7, סקטור 1,  בוקרסט
שאלות לגבי המאמר ניתן להעביר לעורך דין אלי דורון
משרד עורכי דין - דורון, טיקוצקי, צדרבוים, עמיר, מזרחי